1. Introducción: La Controversia Histórica
La deducción de las retribuciones de los administradores y consejeros en el Impuesto sobre Sociedades ha sido tema polémico en los procedimientos de comprobación tributaria de las entidades mercantiles durante muchos años.
2. Marco Normativo Inicial
- a) Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS):Aunque la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades aclaró esta cuestión en su artículo 15.e), donde establece que no se consideran liberalidades «las retribuciones a los administradores por el rendimiento de las funciones de alta dirección, u otros funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad», esta regulación no resolvió todos los casos relacionados con la normativa vigente. Es importante señalar que las retribuciones de los administradores derivadas de un contrato laboral con la entidad siempre se considera un gasto deducible.
- b) Ley de Sociedades de Capital (LSC) y Reglamento del Registro Mercantil (RRM):Por otro lado, las retribuciones de los administradores también deben cumplir con lo estipulado en los artículos 217 y 218 de la Ley de Sociedades de Capital (LSC). El artículo 217 de la LSC establece la gratuidad de la carga del administrador a menos que los estatutos dispongan lo contrario, definiendo el sistema de retribución. Además, si la retribución no se basa en una participación en los beneficios, la remuneración se fijará en cada ejercicio por acuerdo de la junta general, conforme a los estatutos de la sociedad. El artículo 124.3 del Reglamento del Registro Mercantil establece que los estatutos de la entidad determinarán el sistema de retribución. A falta de disposición contraria a los estatutos, la retribución será igual para todos los administradores.
3. Interpretación Tradicional de la Administración Tributaria
Con la base de esta normativa mercantil, la administración tributaria ha considerado que en ausencia de una mención específica en los estatutos sobre la remuneración de los administradores, o cuando los estatutos de la sociedad establecen la gratuidad del cargo, las remuneraciones deben tratarse como gastos no deducibles, asimilables a liberalidades, según lo enunciado en el artículo 15.e) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
4. Cambio de Criterio: La Jurisprudencia Reciente
En los últimos años, varias sentencias han abordado esa controversia, modificando la interpretación anterior:
Sentencia de la Audiencia Nacional (11 de enero de 2023): Cambió la interpretación de la Inspección que exigía que los estatutos especificaran la retribución. La sentencia concluyó que no es necesario que los estatutos especifiquen una cantidad concreta o un porcentaje, siendo válido que fijen un límite máximo a aprobar por la Junta, dando mayor flexibilidad.
Sentencias del Tribunal Supremo (2023):
- En su Sentencia núm. 875/2023 (27 de junio), consideró desproporcionada la exclusión de la deducción por un eventual incumplimiento mercantil. Señaló que en sociedades con socio único, la falta de aprobación por la Junta no implica automáticamente que sea una liberalidad no deducible.
- En la sentencia 4594/2023 (2 de noviembre), aceptó la deducción de retribuciones de empleados que también eran miembros del Consejo de Administración.
Sentencias del Tribunal Supremo (2024):
- En la sentencia 214/2024 (18 de enero), confirmó la deducción aunque no hubiera sido aprobada por la Junta General, siempre que correspondiera a servicios prestados y estuvieran contabilizados.
- En la sentencia 1012/2024 (20 de febrero), señaló que la falta de inscripción en el Registro Mercantil de la aprobación de las retribuciones no impide su deducción.
- Finalmente, la Sentencia nº 1622/2024 (13 de marzo) abordó un caso donde los estatutos establecían la gratuidad del cargo. Concluyó que sólo pueden considerar liberalidades los gastos sin contraprestación. Las retribuciones debidamente acreditadas y contabilizadas por servicios reales son fiscalmente deducibles, incluso sin previsión específica en los estatutos.
5. Resumen de la Doctrina Actual del Tribunal Supremo
En resumen, de acuerdo con lo expuesto, el Tribunal Supremo concluye:
- No debe aplicarse la teoría del vínculo para calificar las retribuciones de los administradores como liberalidades no deducidas.
- Las retribuciones a los administradores tienen carácter oneroso y deben considerarse deducibles si están acreditadas y contabilizadas.
- La ausencia de una mención específica en los estatutos no impide su deducción.
6. Conclusión
En conclusión, la doctrina del Tribunal Supremo supera la limitación formal de la previsión estatutaria para aceptar la deducibilidad de las retribuciones, siempre que se pruebe que corresponda a una prestación real y efectiva y estén debidamente contabilizadas.
